Внутренний контроль и аудит на российских предприятиях являются важнейшей частью современной системы управления ими, позволяющей достичь целей, поставленных собственниками с минимальными затратами. Этот вид внутреннего контроля осуществляется в нашей практике внутренними аудиторами и внутренними контролерами. При этом внутренние аудиторы работают в службах внутреннего аудита предприятий (далее по тексту – СВА) и выполняют исключительно контрольные и консультационные функции. Внутренние контролеры участвуют в проверках в соответствии со своими функциональными обязанностями, наряду с выполнением иных управленческих функций. Совместно внутренние аудиторы и внутренние контролеры обеспечивают работу системы внутреннего контроля предприятий (далее по тексту –СВК).
Основная задача СВК состоит в обеспечении наблюдения и (или) проверки функционирования любого объекта внутреннего контроля (предприятия в целом, его подразделений и филиалов, иных объектов внутреннего контроля) на предмет соответствия их деятельности законам, стандартам, планам, нормам, правилам, приказам, принимаемым управленческим решениям. Устанавливая отклонения от требований этих документов и выявляя причины их возникновения, СВК способствует своевременной разработке собственниками и/или исполнительными органами управления предприятием, а также реализации мероприятий, нацеленных на его оптимальное функционирование.
Наличие эффективно работающей СВК является важнейшим фактором роста конкурентоспособности предприятия. Дело в том, что, как показывает международная практика, наличие СВК создает реальные предпосылки успешного развития бизнеса, в связи с:
- появлением возможности на выгодных условиях привлекать инвестиции путем повышения качества финансовой (бухгалтерской) отчетности компании;
- появлением возможности эффективно управлять использованием материальных и трудовых ресурсов компании и проводить эффективную ценовую политику.
- появлением у собственников возможности контролировать деятельность топ менеджмента на соответствие его действий целям бизнеса хозяйствующего субъекта, а у топ менеджмента – эффективности работы филиалов и структурных подразделений.
Рассмотрим сущность этих предпосылок.
Что касается предпосылки привлечения инвестиций, то, как показывает международная практика, невозможно получить на льготных условиях кредиты в международных и транснациональных банках и фондах без наличия СВК. Это требование международных финансовых организаций, таких как Международный банк реконструкции и развития или Международный валютный фонд вытекает из положений Закона Сарбейнса – Оксли» (раздел 404 «Оценка руководства и внутренний контроль»). В нем определено, что годовые отчеты публичных компаний, подписанные ее руководством, должны в обязательном порядке содержать проверенный внешним аудитором отчет о внутреннем контроле, в котором должна содержаться следующая информация:
- о деятельности руководства компании по созданию и обеспечению функционирования адекватной бизнесу структуры внутреннего контроля, а также процедур формирования финансовой отчетности;
- об оценке эффективности (по состоянию на конец последнего финансового года компании) структуры внутреннего контроля и процедур, применяемых ею по отношению к финансовой отчетности.
В России вступил в действие с 1 января 2006 г. корреспондирующийся с этим законом Приказ Федеральной службы по финансовым рынкам от 15 декабря 2004 г № 04-1245/пз-н «Об утверждении Положения о деятельности по организации торговли на рынке ценных бумаг». Этим документом предусмотрено обязательное наличие в компаниях, работающих на рынках ценных бумаг, Комитета по аудиту во главе с независимым директором в составе Совета директоров, а также наличие утвержденного им внутреннего документа, определяющего процедуры внутреннего контроля над финансово-хозяйственной деятельностью эмитента. Контроль над выполнением этих процедур должно осуществлять отдельное структурное подразделение, сообщающее о выявленных недостатках Комитету по аудиту. Эти функции в соответствии с п.3 Федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности № 29 «Рассмотрение работы внутреннего аудита», утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации № 523 от 25 августа 2006 г., и пунктом 3 «Международного стандарта аудита» (МСА), должна выполнять Служба внутреннего аудита путем мониторинга и оценки адекватности и эффективности СВК хозяйствующего субъекта.
Если говорить о предпосылке совершенствования системы управления, то СВК путем выявления резервов повышения эффективности использования материальных и трудовых ресурсов стимулирует разработку мероприятий по снижению себестоимости выпускаемой продукции, т.е. повышает финансовую устойчивость хозяйствующего субъекта и его конкурентоспособность..
Предпосылка усиления контрольных функций позволяет собственникам хозяйствующего субъекта своевременно принимать меры по дальнейшему развитию бизнеса в направлении достижения намеченных программных целей, а самому топ менеджменту своевременно выявлять зоны максимального риска.
Действие этих предпосылок уже в значительной степени повлияли на формирование СВК на отечественных предприятиях, что было зафиксировано в исследованиях международной аудиторской компании ПрайсвотерхаузКуперс. Они выявили возрастающий интерес к внутреннему аудиту со стороны собственников и топ-менеджмента и существенный рост числа СВА в российских хозяйствующих субъектах.
Собственники и топ-менеджмент высказывали исследователям конкретные пожелания к желательным направлениям развития внутреннего контроля в перспективе. Они, например, ожидают от внутренних аудиторов в 5-ти летней перспективе высокой степени компетентности в следующих областях их профессиональной деятельности:
- сбор и анализ информации – 89% респондентов;
- оценка рисков предпринимательской деятельности – 76% респондентов;
- оценка соответствия применяемых информационных технологий нуждам компании – 72% респондентов;
- управление рисками -70% респондентов;
- выявление и расследование случаев мошенничества – 69% респондентов;
- проверки состояния информационной безопасности – 64% респондентов;
- проведение экономического анализа – 57% респондентов;
- управление проектами – 53% респондентов.
По данным исследования, проведенного международной аудиторской компанией «Эрнст энд Янг» 75% собственников готовы в ближайшей перспективе инвестировать средства в формирование СВК, поскольку убедились в ее эффективности для успешного ведения бизнеса. Все вышеизложенное свидетельствует о наличии в российской экономике организационных условий и экономических факторов, стимулирующих развитие внутреннего аудита. Использовать представляемые ими возможности наиболее целесообразно, формируя СВК в соответствии со структурой, обладающей определенными характеристиками, а также с принципами и требованиями, соблюдение которых необходимо при ее эксплуатации.
В структуру СВК входят:
- Контрольная среда.
- Механизмы и средства внутреннего контроля.
- Система оценки рисков.
Рассмотрим основные характеристики каждой из этих частей.
Контрольная среда в соответствии с международными стандартами внутреннего аудита – это общее отношение высших органов управления компании к необходимости осуществления внутреннего контроля и предпринимаемые в связи с этим действия. Правильно сформированная контрольная среда позволяет обеспечить необходимую процедуру и предпосылки для эффективной работы СВК с помощью комплекса внутренних нормативных документов, предусматривающих разделение несовместимых функций, позволяющих руководителям всех уровней принимать комплексные управленческие решения, касающиеся, в первую очередь, использования его активов, в том числе через систему визирования документов.
Под вышеупомянутыми несовместимыми функциями понимаются те из них, сосредоточение которых у одного лица в любых комбинациях может способствовать совершению им случайных или умышленных ошибок, а также затруднять их обнаружение.
Сюда следует отнести:
- непосредственный доступ к активам;
- разрешение на осуществление операций с активами;
- непосредственное осуществление хозяйственных операций;
- отражение хозяйственных операций в бухгалтерском учете.
Контрольная среда включает в себя следующие элементы:
- этические ценности;
- философию и стиль управления;
- организационная структура;
- процесс распределения полномочий и ответственности;
- политику и практику управления персоналом;
- компетентность персонала.
Механизмы внутреннего контроля, главным из которых является система бухгалтерского учета, должны обеспечивать достижение следующих целей:
- финансово-хозяйственные операции выполняются с разрешения уполномоченных на то руководителей;
- все операции фиксируются в бухгалтерском учете (в правильных суммах, на надлежащих счетах бухгалтерского учета, в правильном периоде времени, в соответствии с принятой компанией учетной политикой). Это обеспечивает возможность подготовки достоверной финансовой (бухгалтерской) отчетности;
- непосредственный доступ к активам разрешен регламентирующими документами строго определенному кругу сотрудников компании;
- соответствие зафиксированных в бухгалтерском учете и фактически имеющихся в наличии активов методами инвентаризации определяется руководством с установленной нормативными документами периодичностью и, в случае расхождения, оно предпринимает надлежащие действия.
Правильное применение механизмов контроля призвано обеспечить удержание рисков потерь в допустимых пределах, установленных в рамках действующей системы управления рисками.
Система оценки рисков должна выявлять и предупреждать возможность появления финансовых или иных потерь связанных с внутренними и внешними факторами. Оценка рисков в рамках СВК осуществляется с помощью проверок эффективности работы бухгалтерии, наличия контрольной среды, механизмов и системы средств внутреннего контроля, результативности их деятельности. Цель этой системы - выявлять потенциальные объекты внутреннего контроля, отклонения в работе которых от регламентированных параметров могут существенным образом негативно отразиться на финансово-хозяйственной деятельности предприятия в целом.
Функционирование СВК, сформированной в соответствии с вышеприведенной структурой, будет приносить предприятию реальную пользу, если в процессе ее работы будут соблюдаться следующие основные принципы.
- Принцип ответственности состоит в том, что каждый субъект внутреннего контроля, т.е. внутренний аудитор или внутренний контролер, за ненадлежащее выполнение контрольных функций, предусмотренных должностными обязанностями, должен нести экономическую и или дисциплинарную ответственность. В противном случае этот субъект не будет в должной мере выполнять возложенные на него функции.
- Принцип сбалансированности означает, что субъекту внутреннего контроля нельзя поручать выполнение функций, не обеспеченных соответствующими организационными (приказ, распоряжение) и техническими (программами, счетными и мерными устройствами) средствами для их надлежащего исполнения.
- Принцип своевременного сообщения о выявленных существенных отклонениях гласит, что информация о них должна быть оперативно доведена до лиц, непосредственно принимающих решения по данным отклонениям.
- Принцип соответствия контролирующей и контролируемой систем гласит, что степень сложности СВК хозяйствующего субъекта должна в каждый конкретный момент времени соответствовать степени сложности его бизнеса.
- Принцип постоянства определяет, что СВК действует на постоянной основе. Это позволит своевременно выявлять отклонения от плановых заданий и норм.
- Принцип комплексности определяет, что весь комплекс объектов внутреннего контроля в хозяйствующем субъекте должен быть им охвачен его различными формами в зависимости от уровня риска.
- Принцип распределения обязанностей гласит, что функции работников аппарата управления распределяются между ними таким образом, чтобы выполнялись требования к формированию контрольной среды.
С учетом указанных принципов разработчики СВК разрабатывают конкретные требования к участникам процесса внутреннего контроля и аудита. Они могут выглядеть следующим образом.
- Требование подконтрольности каждого субъекта внутреннего контроля, работающего в хозяйствующем субъекте. Выполнение одним субъектом контрольных функций должно быть в обязательном порядке подконтрольно на предмет качества другому субъекту внутреннего контроля.
- Требование ущемления интересов. С помощью нормативных документов создаются условия, при которых любые отрицательные отклонения ставят конкретного работника в экономически невыгодное положение. Это стимулирует его к устранению отрицательных отклонений и вызвавших их причин.
- Недопущение сосредоточения прав контроля на всех его объектах в руках одного лица. В СВК могут действовать независимо различные субъекты контроля. Несоблюдение этого требования создает условия для необъективного отражения в отчетных материалах результатов проверок
- Требование заинтересованности руководства компании. Эффективное функционирование СВК невозможно без должной заинтересованности и участия в ее работе представителей собственников и топ менеджмента компании.
- Требование компетентности, добросовестности и честности внутренних аудиторов и внутренних контролеров компании. Если сотрудники компании, в служебные функции которых входит осуществление внутреннего контроля, не обладают вышеуказанными характеристиками, то даже идеально организованная СВК не сможет работать эффективно.
- Требование пригодности методик и программ, применяемых в работе СВК. Методики и программы должны быть целесообразны и рациональны. В результате их применения в минимальной степени будет снижаться эффективность работы объектов внутреннего контроля, а сам внутренний контроль .будет рационален, т.е. и не вызывает излишних затрат труда и средств.
- Требование единичной ответственности. Недопустимо закрепление одной и той же контрольной функции за несколькими субъектами контроля, так как это неизбежно приведет к безответственности, затрате излишних сил и средств.
- Требование функционального потенциального замещения. Временное выбытие отдельных субъектов контроля (например, в отпуск) не должно прерывать контрольные процедуры или затруднять их выполнение. Для снижения влияния этого фактора необходимо добиться, чтобы каждый субъект контроля умел выполнять в должной степени контрольную работу вышестоящего и одного - двух работников своего уровня.
- Требование регламентации. Эффективность функционирования СВК напрямую зависит от наличия, качества и уровня утверждения регламентов (правил, стандартов), которыми она руководствуется, а также от их точного выполнения субъектами контроля
- Требование взаимодействия и координации. СВК должна функционировать на основе четкого взаимодействия всех подразделений и служб компании. Такого взаимодействия можно добиться путем разработки комплекса нормативных документов, регламентирующих контрольную деятельность структурных подразделений и руководителей хозяйствующего субъекта.
продолжение следует ...